Introdução
Nos termos do art. 997, IV, do Código Civil, é necessário que o contrato social apresente a participação de cada sócio no capital social, conforme exposto a seguir:
Art. 997.
A sociedade constitui-se mediante contrato escrito, particular ou público, que, além de cláusulas estipuladas pelas partes, mencionará:
(…)
IV – a quota de cada sócio no capital social, e o modo de realizá-la;
Com base na quota de cada sócio no capital social, presume-se a distribuição dos resultados com base na proporção deste capital socia. Todavia, os arts. 1.007 e 1.008 já apresentam a possibilidade de flexibilizar tal regra.
Assim, é facultado aos sócios, com base nas disposições do Código Civil e na liberdade concedida ao Direito Societário, prever direitos e obrigações sem, necessariamente, observar a proporção do capital social.
Ato contínuo, o Manual de Registro da Sociedade Limitada, em seu item 4.6., prevê que “É permitido aos sócios preverem genericamente no contrato social que a distribuição dos lucros será desproporcional às suas respectivas participações no capital social (art. 997, VII c/c 1.054 do Código Civil).”.
Em adição, o Manual ainda prevê que:
“A distribuição desproporcional poderá ser fixa ou eventual, a ser deliberada em cada reunião/assembleia de sócios. Os eventos para ocorrência distribuição desproporcional, bem como os critérios para fixação do montante atribuído a cada sócio, não precisarão estar previstos no contrato social. Neste caso, a decisão será tomada em reunião ou assembleia, observado o quórum do art. 1.071, IV c/c art. 1.076, III do Código Civil, se o contrato social não dispuser de forma diferente.”
Portanto, tem-se que, ao menos perante o Departamento Nacional de Registro Empresarial e Integração (DREI), é suficiente a inclusão de cláusula de distribuição desproporcional de lucros sem a previsão específica no contrato social, mas sendo necessário realizar a deliberação pelos sócios em reunião/assembleia.
Todavia, é necessário analisar as melhores práticas acerca da cláusula de distribuição de lucros desiguais.
Casos Reais
O Superior Tribunal de Justiça, por meio do Recurso Especial nº 2053655 – SP (2017/0078173-3), analisou uma estipulação no contrato social de uma sociedade empresária limitada de consultoria empresarial.
No caso em questão, a sociedade estabeleceu que a distribuição do lucro seria realizado com base nos dias trabalhados por cada sócio. Ao analisar o caso, o Superior Tribunal de Justiça entendeu que:
“(…) Na espécie, a vontade expressa pela maioria na assembleia dos sócios deliberou e decidiu um novo critério de cálculo de distribuição de dividendos, pautado não na participação social, mas sim proporcional aos dias trabalhados por cada sócio, ou seja, a participação nos lucros passou a ser correspondente aos dias de efetivo labor, não havendo falar em exclusão absoluta de sócio ao recebimento dos lucros e participação nas perdas e, por conseguinte, em violação ao art. 1.008 do Código Civil. (…)”
Dessa forma, tem-se que é possível estipular a distribuição de lucros com base nos dias trabalhados por cada sócio e não pela participação no contrato social.
Todavia, é necessário analisar o posicionamento do CARF em dois julgamentos importantes. Em primeiro lugar, o CARF foi claro ao se posicionar no sentido de que “Não há dúvidas de que os valores recebidos por sócio a título de distribuição de lucro, em desconformidade com a legislação tributária, podem compor sua remuneração, sujeitando-se à incidência da contribuição previdenciária. E que as remunerações de pró-labore e participação nos resultados devem estar discriminadas na contabilidade, de maneira a evitar a incidência da contribuição previdenciária sobre o total dos valores pagos aos sócios à luz do disposto no inciso II do § 5º do artigo 201 do Regulamento da Previdência Social.”
Em adição, o CARF ainda pontuou que “O meu posicionamento é de que a ideia de que os médicos possam receber pelo quanto contribuíram à empresa, em forma de distribuição de lucros, não é nenhuma afronta à legislação previdenciária.”
Assim, o CARF, neste julgamento, entendeu pela possibilidade de distribuição desproporcional, assim como pela sua validade em sociedades de médicos.
Entretanto, em outra ocasião, o CARF realizou análise mais rigorosa acerca da natureza dessas distribuições desproporcionais, conforme será exposto a seguir.
Por meio do 15586.720191/2017-10, foram analisados distribuições desproporcionais de lucro em sociedade médica. Neste julgamento, ao contrário do sustentado pelo Superior Tribunal de Justiça, entendeu-se que não poderia excluir um sócio na distribuição de lucro.
Tal entendimento traz séria complicação para as sociedades médicas: se determinado sócio não trabalhar em um determinado mês, ele poderia ser excluído 100% da distribuição de lucro naquele mês?
Ato contínuo, o CARF verificou que o contribuinte não conseguiu demonstrar que os requisitos expostos no contrato social para distribuição desproporcional foram respeitados, reforçando a necessidade de gerar “lastro” das distribuições desproporcionais.
Vejamos trecho do julgamento: (…) Caso exista previsão de distribuição desproporcional de lucro no contrato social, no caso de dúvidas da fiscalização quanto à natureza da remuneração, basta o contribuinte apresentar documentação comprobatória de que a distribuição ocorreu de acordo com os critérios estabelecidos pela própria sociedade e em consonância com a legislação societária; caso contrário tal distribuição caracteriza-se como pró-labore. 73. Quanto aos critérios eleitos pela recorrente para distribuição de lucros, e questionados pela fiscalização, trata-se de matéria inerente à decisão dos sócios, o que envolve a natureza da sociedade, a área de atuação, dentre outros fatores; e, uma vez de acordo com a legislação/regra societária, não cabe ao Fisco imiscuir-se nesta área. (…).
Dessa forma, o CARF concluiu que: (…) Em impugnação e em recurso voluntário o contribuinte limitou-se a discutir, na essência, questões de direito, quando a questão é probatória. Todas as alegações ao longo do recurso voluntário buscam afastar a intepretação da fiscalização sem apresentar uma prova sequer. A ausência de documentação comprobatória de que o contribuinte cumpriu as regras contratuais que atribuem às remunerações a natureza jurídica de lucros distribuídos inviabiliza a análise das demais questões de direito. 82. Ante o exposto, entendo que os lucros distribuídos aos sócios de forma desproporcional ao capital social são isentos de imposto de renda desde que haja expressa previsão no contrato social e estejam em conformidade com a legislação/regra societária. No caso de dúvidas da fiscalização quanto à natureza da remuneração dos sócios prestadores de serviços médicos (lucro ou pró-labore), necessário que o contribuinte apresente documentação comprobatória da aplicação dos critérios eleitos pela própria sociedade para distribuição dos lucros. A ausência de documentação comprobatória, como no caso em análise, afasta a isenção da remuneração do sócio, atrai a incidência do IR-Fonte; e, no caso dos autos, a multa isolada prevista no art. 9ª da Lei n. 10426.” (Grifo Nosso).
Assim, tem-se que o CARF vem intensificando a rigidez na análise do respeito ou não das disposições do contrato social acerca da distribuição desproporcional de lucros, assim como da existência ou não de lastro nas distribuições realizadas, com o intuito de analisar a natureza da distribuição realizada.
Melhores Práticas
Ante a análise das disposições do Código Civil, do Manual de Registro da Sociedade Limitada e dos casos analisados, tem-se que é possível verificar as melhores práticas para distribuição desproporcional de lucros entre os sócios, em especial em sociedades médicas.
A primeira, e talvez mais essencial, é prever no contrato social a previsão de possibilidade de distribuição desproporcional de lucros entre os sócios mediante deliberação de maioria do capital social ou, caso os sócios entendam pela necessidade de quórum maior, seja este quórum qualificado devidamente previsto na cláusula de distribuição.
A segunda é, ainda que de forma genérica e exemplificativa, prever quais critérios gerais serão analisados para a distribuição desproporcional, facilitando a comprovação de respeito à previsão do contrato social em eventuais questionamentos pelo Fisco e por demais sócios.
Caso os sócios queiram aumentar a governança corporativa, podem detalhar mais profundamente no acordo de sócios os critérios para distribuição desproporcional.
A terceira prática recomendável é registrar cada deliberação de distribuição seja devidamente em ata assinada por todos os sócios ou, caso não seja possível a assinatura por todos, seja convocada reunião para deliberação pelos presentes.
Essa necessidade de deliberação reforça a necessidade dos contratos sociais preverem formas fáceis de convocação para reunião de sócios como, por exemplo, convocação por endereço eletrônico sem necessidade de acusação de recebimento.